Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung: Warum der Weg zur Straffreiheit voller Stolpersteine ist
- Die Selbstanzeige nach § 371 AO wirkt nur strafbefreiend, wenn sie aus eigenem Antrieb erfolgt und vollständig ist.
- Ist ein Amtsträger zur Prüfung erschienen (§ 371 Abs. 2 Nr. 1a AO), ist die Selbstanzeige gesperrt; nach abgeschlossener Prüfung wird ein Wiederaufleben diskutiert.
- Die zweite Selbstanzeige kann am Sperrgrund der Tatentdeckung (§ 371 Abs. 2 Nr. 2 AO) scheitern.
Viele Mandantinnen und Mandanten kommen mit derselben Vorstellung zu uns: Wer eine Steuerhinterziehung selbst anzeigt, ist automatisch aus dem Schneider. Die Selbstanzeige gilt als der sichere Weg zurück in die Legalität, gewissermaßen als Generalabsolution. So einfach ist es leider nicht.
Der Gesetzgeber knüpft die strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeige nach § 371 der Abgabenordnung an strenge Voraussetzungen. Zwei davon stehen im Zentrum: Die Anzeige muss aus eigenem Antrieb erfolgen, also bevor die Finanzverwaltung dem Steuerpflichtigen auf die Schliche kommt. Und sie muss vollständig sein. Was auf den ersten Blick nach zwei überschaubaren Bedingungen klingt, entpuppt sich in der Praxis als Minenfeld aus Ausnahmen, Gegenausnahmen und ungeklärten Rechtsfragen. Wer hier ohne rechtliche Begleitung agiert, riskiert, dass die Selbstanzeige ihren Zweck verfehlt und am Ende doch ein Steuerstrafverfahren droht, obwohl man es eigentlich vermeiden wollte.
Die zwei Säulen der Selbstanzeige
Die erste Säule ist die Eigeninitiative. Sobald die Finanzbehörde bereits Kenntnis von der Tat hat oder eine Prüfung angekündigt wurde, ist es für eine strafbefreiende Selbstanzeige in aller Regel zu spät. Das Gesetz will den Steuerpflichtigen belohnen, der von sich aus reinen Tisch macht, nicht denjenigen, der erst reagiert, wenn die Entdeckung ohnehin unmittelbar bevorsteht.
Die zweite Säule ist die Vollständigkeit. Wer sich anzeigt, muss zu allen unverjährten Steuerstraftaten einer Steuerart lückenlose Angaben machen, mindestens aber zu den letzten zehn Kalenderjahren. Eine Selbstanzeige, die nur einen Teil der Wahrheit offenlegt, entfaltet grundsätzlich keine strafbefreiende Wirkung, auch nicht für den offengelegten Teil.
Klingt beides nachvollziehbar. Doch schon bei der Frage, was diese Grundsätze im Einzelfall bedeuten, begegnet einem die erste Herausforderung.
Zehn Jahre – aber wie gezählt?
Ein Beispiel: Der Gesetzestext des § 371 Abs. 1 S. 2 AO verlangt Angaben zu allen Steuerstraftaten einer Steuerart innerhalb der letzten zehn Kalenderjahre. Klingt nach einer klaren Zeitgrenze. Tatsächlich ist umstritten, was damit gemeint ist. Eine Lesart bezieht sich auf die Tatbegehung: Erfasst sind alle Taten, die innerhalb der letzten zehn Jahre begangen wurden. Dies entspricht einer strafrechtlich geprägten Betrachtung. Eine andere Auffassung stellt auf die Veranlagungszeiträume beziehungsweise Besteuerungszeiträume ab, die in diesen zehn Jahren liegen.
Der Unterschied ist keineswegs akademisch. Je nachdem, welcher Auffassung man folgt, kann eine Selbstanzeige unvollständig sein, ohne dass der Mandant es ahnt, weil er sich schlicht auf die falsche Zählweise verlassen hat. Genau diese Rechtsunsicherheit ist einer der Gründe, warum eine sauber vorbereitete Selbstanzeige kein Formular ist, das man als steuerrechtlicher Laie ohne fachliche Hilfe ausfüllt.
Wenn die Prüfung schon läuft: Gibt es ein zweites Zeitfenster?
Besonders spannend wird es, wenn bereits eine Prüfung beim Steuerpflichtigen läuft. § 371 Abs. 2 Nr. 1a AO schließt die strafbefreiende Wirkung aus, sobald ein Amtsträger zur steuerlichen Prüfung erschienen ist. Auf den ersten Blick stellt dies einen Sperrgrund für die strafbefreiende Selbstanzeige dar. Dies ist jedoch nicht zwangsläufig so.
In der Literatur wird ein sogenanntes Wiederaufleben der Selbstanzeige diskutiert: Ist die Prüfung vollständig abgeschlossen, etwa weil das Finanzamt einen berichtigten Steuerbescheid erlassen hat, soll eine Selbstanzeige für davon nicht erfasste Sachverhalte wieder möglich sein. Dieselbe Überlegung gilt für eine abgeschlossene Betriebsprüfung. Die konkreten Voraussetzungen dafür sind allerdings streitig. Wer sich hier verkalkuliert, verliert unter Umständen die letzte Chance auf Straffreiheit.
Die zweite Selbstanzeige: eine Falle mit doppeltem Boden
Daneben ist die Selbstanzeige nach der Selbstanzeige eine Frage, die besondere Aufmerksamkeit bedarf: Grundsätzlich spricht nichts dagegen, einen Sachverhalt in mehreren Schritten anzuzeigen. Das Gesetz verlangt insoweit keine Anzeige aus einem Guss, eine Aufteilung ist nicht ausdrücklich untersagt. Das Problem liegt woanders: Die erste Selbstanzeige zeigt der Finanzverwaltung die Steuerstraftat auf. Dies kann bei der späteren zweiten Anzeige möglicherweise der Sperrgrund der Tatentdeckung nach § 371 Abs. 2 Nr. 2 AO begründen. Damit wäre eine Strafbefreiung ausgeschlossen.
Ein Teil der Literatur vertritt hier eine interessante Position: Führt die Entdeckung zu einem Steuerstrafverfahren, das anschließend abgeschlossen und worüber der Steuerpflichtige sodann in Kenntnis gesetzt wird, so soll eine erneute Selbstanzeige wieder in Betracht kommen. Gleiches soll gelten, wenn das Verfahren nach § 153 StPO eingestellt wird. Die Begründung dahinter: Wurde der Fall bereits ermittelt und abgeschlossen, ist das Entdeckungsrisiko vermindert. Wird der Steuerpflichtige dann erneut aus eigenem Antrieb tätig und zahlt die hinterzogenen Steuern nach, soll ihm das nicht zum Nachteil gereichen, sondern honoriert werden.
Ein Fall aus der Praxis: die Selbstanzeige nach der Selbstanzeige
Besonders greifbar wird die Problematik in folgendem, in der Praxis häufig anzutreffendem Fall: Für die Jahre 2017 bis 2022 hat der Mandant keine oder nur unvollständige Steuererklärungen abgegeben. Der Steuerpflichtige entschließt sich zur Nacherklärung, reicht aber zunächst nur die Erklärung für 2017 ein. Im wöchentlichen Abstand folgen sodann die Erklärung für die Jahre 2018 bis 2022.
Wo liegt das Problem? Der Eingang der ersten Nacherklärung für 2017 zeigt der Steuerfahndung auf, dass der Steuerpflichte Steuern hinterzogen hat. Diese wird selbst bei reiner Anzeige der Einkünfte, ohne weitere Erklärung, als Selbstanzeige für die entsprechenden Steuerstraftaten gewertet. Dadurch erhält der Mandant zwar für den Veranlagungszeitraum 2027 beim Vorliegen der weiteren Voraussetzungen Straffreiheit. Für die noch offenen Jahre 2018 bis 2022 kann die Steuerfahndung jedoch nun eine Strafverfahren einleiten, denn die erste Nacherklärung offenbart faktisch das gesamte Ausmaß der Unregelmäßigkeit. Das Vollständigkeitsgebot mag formal noch gewahrt sein, doch für die späteren Teilerklärungen kann inzwischen ein Sperrgrund nach § 371 Abs. 2 AO eingetreten sein.
Dieses Beispiel zeigt sehr anschaulich, worauf es ankommt: Reicht man schlicht eine Teilerklärung beim Finanzamt ein, so kann man sich womöglich den Weg zur vollständigen Straflosigkeit versperren, ohne dass dies für den Mandanten erkennbar ist. Genau an dieser Stelle entscheidet sich häufig, ob eine Selbstanzeige gelingt oder scheitert.
Warum Sie diesen Weg nicht allein gehen sollten
Die Selbstanzeige ist kein Formular, sondern eine strategische Entscheidung mit erheblichen Konsequenzen. Zwischen der Frage, welcher Zeitraum erfasst ist, ob eine laufende Prüfung das Fenster endgültig schließt, wie eine zweite Anzeige zu bewerten ist und in welcher Reihenfolge einzelne Jahre nacherklärt werden sollten, liegen zahlreiche Fallstricke, die über Straffreiheit oder Strafverfahren entscheiden können.
Wer eine Selbstanzeige plant, sollte diesen Schritt daher nicht allein und nicht überstürzt gehen. Wir begleiten Sie durch diesen Prozess, prüfen die Voraussetzungen in Ihrem konkreten Fall und sorgen dafür, dass Ihre Anzeige tatsächlich das erreicht, wofür sie gedacht ist: Straffreiheit statt eines neuen Verfahrens. Sprechen Sie uns an, bevor Sie den ersten Schritt gehen.
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